Question de M. LARDEUX André (Maine-et-Loire - UMP) publiée le 14/12/2006
M. André Lardeux expose à M. le ministre délégué au budget et à la réforme de l'Etat que les dispositions des instructions administratives concernant l'assujettissement des ESAT (établissements et services d'aide par le travail) à la TVA ne paraissent plus conformes à la jurisprudence de la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) et à celle du Conseil d'Etat en la matière. Selon la doctrine administrative, les ESAT qui ont exercé la faculté de renoncer à l'exonération de la TVA en ce qui concerne les ventes de produits fabriqués ou les services rendus par les handicapés ont le choix soit de soumettre à la TVA outre les sommes reçues des clients, les sommes reçues de l'Etat pour financer les dépenses de fonctionnement du secteur productif, soit de soumettre à la taxe seulement les sommes reçues du client, ce qui les conduit à calculer un prorata pour la déduction de la TVA facturée par leurs fournisseurs. Or la jurisprudence de la CJCE et celle du Conseil d'État postérieures aux deux instructions 4-A-8-85 du 28 janvier 1985 et 3-A-17-88 du 8 décembre 1988 décident qu'une subvention reçue n'est soumise à la TVA que lorsqu'elle est liée directement au prix du produit ou du service, permettant alors au client de payer un prix inférieur au prix du marché. L'instruction 3-A-7-06 du 16 juin 2006 a fait une application de cette jurisprudence. Convient-il d'admettre, en conséquence, premièrement, que ue la dotation globale de fonctionnement (DGF) allouée annuellement aux ESAT n'est liée directement au prix d'aucun produit ou service et n'est donc pas soumise à la TVA, quand bien même l'ESAT aurait précédemment choisi de l'y soumettre et, deuxièmement, que, dans le cas où l'ESAT aurait antérieurement choisi de ne pas soumettre la DGF à la taxe, il n'y a pas lieu de procéder au calcul, prévu à l'article 212 de l'annexe II du CGI (code général des impôts), de la totalité de la TVA facturée par les fournisseurs à l'ESAT sur ses acquisitions d'immobilisations, de biens ou de services.
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Réponse du Ministère délégué au budget et à la réforme de l'État, porte parole du Gouvernement publiée le 25/01/2007
Une somme, quelle que soit sa qualification (subvention, dotation...), doit être soumise à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) dès lors qu'elle peut s'analyser soit comme la contrepartie d'une livraison de biens ou d'une prestation de services individualisée rendue au profit de la partie versante, soit comme le complément de prix d'une telle opération. Constituent des aides ou subventions complément de prix soumises à la TVA, les sommes versées pour compléter le prix réclamé au public, dès lors qu'il peut être établi sans ambiguïté l'existence d'un lien direct entre l'aide accordée et le prix, et que le principe du versement existe avant l'intervention du fait générateur de l'opération dont elles constituent une partie du prix. A la lumière de ces règles précisées par l'administration dans une instruction administrative publiée au Bulletin officiel des impôts le 16 juin 2006 sous la référence 3 A-7-06, il apparaît que la dotation globale de financement (DGF) perçue par les organismes gestionnaires d'établissements et services d'aide par le travail (ESAT), anciens centres d'aides par le travail, ne constitue ni la contrepartie ni le complément de prix d'une opération imposable à la TVA et n'a donc pas à être soumise à la TVA par leurs bénéficiaires. Les développements figurant dans les instructions 3 A-4-85 du 28 janvier 1985 et 3 A-17-88 du 8 décembre 1988 autorisant les gestionnaires de ce type d'organismes à soumettre spontanément à la TVA la partie de cette dotation destinée au financement de leur activité de production doivent donc être considérés comme rapportés. Par ailleurs, les organismes gestionnaires d'ESAT bénéficiant de l'exonération prévue par l'article 261-7-1°-b du code général des impôts (CGI), qui, en application des règles décrites dans les instructions de 1985 et 1988, renoncent pour partie à cette exonération, réalisent à la fois des opérations soumises à la TVA (ventes d'objets fabriqués ou services rendus par des handicapés) et des opérations exonérées de taxe (opérations à caractère socio-éducatif), regroupées au sein de deux secteurs distincts d'activité, dans les conditions de l'article 213 de l'annexe II au CGI. Ils sont tenus d'inscrire l'intégralité de la DGF qu'ils perçoivent au dénominateur du rapport de déduction prévu à l'article 212 de l'annexe II au CGI qui leur est applicable, étant toutefois précisé qu'une telle obligation devrait disparaître à l'avenir, le principe d'une modification prochaine de ces dispositions réglementaires visant à écarter l'inscription des subventions non imposables au dénominateur de ce rapport ayant été décidé par le Gouvernement. Pour la détermination de leurs droits à déduction, ces organismes sont fondés à déduire intégralement la TVA afférente aux dépenses qu'ils engagent exclusivement pour les besoins de leur activité soumise à la TVA. Ils ne sont en revanche autorisés à déduire la TVA afférente aux dépenses qu'ils utilisent concurremment pour leurs activités taxées et exonérées qu'à hauteur du pourcentage de déduction visé plus haut et ne peuvent bien entendu pas déduire la TVA afférente aux dépenses qu'ils engagent exclusivement pour les besoins de leur activité exonérée.
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