III. LES DÉCISIONS DU CONSEIL D'ÉTAT DU 9 NOVEMBRE 2015 RELATIVE À LA NOTION DE RÉSIDENCE FISCALE
Conseil d'État
N°
370054
ECLI:FR:CESSR:2015:370054.20151109
Publié
au recueil Lebon
9ème / 10ème SSR
M.
Olivier Japiot, rapporteur
Mme Marie-Astrid Nicolazo de Barmon, rapporteur
public
SCP WAQUET, FARGE, HAZAN, avocats
Lecture du lundi 9
novembre 2015
REPUBLIQUE FRANCAISE
AU NOM DU PEUPLE
FRANCAIS
Vu la procédure suivante :
La
Landesärztekammer Hessen Versorgungswerk (LHV) a demandé au
tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la restitution partielle,
à hauteur de 84 878 euros, des retenues à la source
résultant de l'imposition des dividendes qu'elle a perçus en 2000
de sociétés françaises, ainsi que le versement du montant
des avoirs fiscaux correspondants. Par un jugement n° 0703090 du 21
octobre 2010, le tribunal a accordé à la société
requérante la restitution partielle des retenues à la source
sollicitée et rejeté le surplus de sa demande.
Par un
arrêt n° 11VE00141 du 4 avril 2013, la cour administrative d'appel
de Versailles a rejeté l'appel formé contre ce jugement par le
ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la
réforme de l'Etat.
Par un pourvoi, enregistré le 10
juillet 2013, le ministre délégué, chargé du
budget, demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt
;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son
recours.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
-
la convention entre la République française et la
République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les
doubles impositions et d'établir des règles d'assistance
administrative et juridique réciproque en matière d'impôts
sur le revenu et sur la fortune du 21 juillet 1959 ;
- le code
général des impôts et le livre des procédures
fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Après
avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Olivier
Japiot, conseiller d'Etat,
- les conclusions de Mme Marie-Astrid
Nicolazo de Barmon, rapporteur public ;
La parole ayant
été donnée, avant et après les conclusions,
à la SCP Waquet, Farge, Hazan, avocat de la Landesärztekammer
Hessen Versorgungswerk ;
1. Considérant qu'aux termes du a)
du 4 du (1) de l'article 2 de la convention fiscale franco-allemande du 21
juillet 1959 : " Au sens de la présente Convention, on entend par "
résident d'un Etat contractant " toute personne qui, en vertu de la
législation dudit Etat, est assujettie à l'impôt dans cet
Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de
direction ou de tout autre critère " ; qu'aux termes de l'article 9 de
la même convention : " (1) Les dividendes payés par une
société qui est un résident d'un Etat contractant à
un résident de l'autre Etat sont imposables dans cet autre Etat. / (2)
Chacun des Etats contractants conserve le droit de percevoir l'impôt sur
les dividendes par voie de retenue à la source, conformément
à sa législation. Toutefois, ce prélèvement ne peut
excéder 15 p. cent du montant brut des dividendes. (...) " ;
2.
Considérant que les stipulations de l'article 2 de la convention
franco-allemande citées ci-dessus doivent être
interprétées conformément au sens ordinaire à
attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la
lumière de leur objet et de leur but ; qu'il résulte des termes
mêmes de ces stipulations, qui définissent le champ d'application
de la convention, conformément à son objet principal qui est
d'éviter les doubles impositions, que les personnes qui ne sont pas
soumises à l'impôt en cause par la loi de l'Etat concerné
à raison de leur statut ou de leur activité ne peuvent être
regardées comme assujetties au sens de ces stipulations ; que,
d'ailleurs, le (4) de l'article 25 b de cette convention précise,
s'agissant des organismes de placement collectif en valeurs mobilières,
qu'ils peuvent bénéficier de certaines stipulations de celle-ci,
alors même qu'ils ne seraient pas assujettis à un impôt
visé à l'article 1er de la convention ; que, dès lors, une
personne exonérée d'impôt dans un Etat contractant à
raison de son statut ou de son activité ne peut être
regardée comme assujettie à cet impôt au sens du a) du 4 du
(1) de l'article 2 de cette convention, ni, par voie de conséquence,
comme résident de cet Etat pour l'application de la convention ;
3. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis
aux juges du fond que la Landesärztekammer Hessen Versorgungswerk (LHV),
organisme de retraite des médecins de la Hesse, ayant son siège
en Allemagne, a perçu, en 2000, des dividendes de sociétés
françaises qui ont été soumis à une retenue
à la source de 25 % en application des dispositions combinées du
2 de l'article 119 bis et de l'article 187-1 du code général des
impôts ; qu'elle a demandé la restitution partielle de ces
retenues en se prévalant du taux de 15 % prévu par les
stipulations de l'article 9 de la convention franco-allemande ; que
l'administration fiscale française a rejeté sa réclamation
au motif que cet organisme ne pouvait pas être regardé comme
étant résident d'Allemagne au sens des stipulations de l'article
2 de cette convention, dès lors que, exonéré d'impôt
sur les sociétés dans cet Etat, il ne pouvait se prévaloir
des stipulations de cette convention ;
4. Considérant que pour
confirmer, par l'arrêt attaqué du 4 avril 2013, le jugement du 21
octobre 2010 par lequel le tribunal administratif de Cergy-Pontoise avait fait
droit à la demande de restitution partielle présentée par
la LHV, la cour administrative d'appel de Versailles a jugé que cette
convention ne contenait aucune définition de la notion de
résident subordonnant l'assujettissement à l'impôt dans un
Etat contractant au fait de ne pas en être exonéré ; qu'il
résulte de ce qui a été dit au point 2 qu'en statuant
ainsi, elle a commis une erreur de droit ; que, par suite et sans qu'il soit
besoin d'examiner l'autre moyen du pourvoi, le ministre
délégué, chargé du budget, est fondé
à demander l'annulation de l'arrêt qu'il attaque ;
5.
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de
justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise
à ce titre à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la
présente instance, la partie perdante ;
D E C I D E
:
--------------
Article 1er : L'arrêt du 4 avril 2013 de la cour
administrative d'appel de Versailles est annulé.
Article 2 :
L'affaire est renvoyée à la cour administrative d'appel de
Versailles.
Article 3 : Les conclusions de la Landesärztekammer Hessen
Versorgungswerk présentées au titre de l'article L. 761-1 du code
de justice administrative sont rejetées.
Article 4 : La
présente décision sera notifiée au ministre des finances
et des comptes publics et à la Landesärztekammer Hessen
Versorgungswerk.
Conseil d'État
N°
371132
ECLI:FR:CESSR:2015:371132.20151109
Inédit
au recueil Lebon
9ème / 10ème SSR
M.
Olivier Japiot, rapporteur
Mme Marie-Astrid Nicolazo de Barmon, rapporteur
public
SCP BORE, SALVE DE BRUNETON, avocats
Lecture du
lundi 9 novembre 2015
REPUBLIQUE FRANCAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
Vu la procédure suivante :
La
société Santander Pensiones SA EGFP, agissant au nom du fonds de
pension Santander Futuro 2015 Pensiones FP, anciennement dénommé
Santander Central Hispano Renta Fija Mixta 1 Pensiones FP, a demandé au
tribunal administratif de Montreuil la restitution des retenues à la
source prélevées au titre des années 2004 et 2005 sur les
dividendes de source française qui lui ont été
distribués, avec intérêts au taux légal et
capitalisation de ces intérêts. Par un jugement n° 0709927 du
25 mai 2012, le tribunal administratif de Montreuil a fait droit à sa
demande.
Par un arrêt n° 12VE03166 du 11 juin 2013, la cour
administrative d'appel de Versailles a partiellement fait droit à
l'appel formé par le ministre de l'économie et des finances
contre ce jugement, en remettant à la charge de la société
Santander Pensiones SA EGFP les retenues à la source litigieuses au taux
réduit de 15 %.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire
complémentaire et un mémoire en réplique,
enregistrés les 12 août 2013, 12 novembre 2013 et 23
décembre 2014 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la
société Santander Pensiones SA EGFP demande au Conseil d'Etat
:
1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) réglant
l'affaire au fond, de rejeter le recours du ministre ;
3°) de
mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros au titre de
l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres
pièces du dossier ;
Vu :
- le traité instituant la
Communauté européenne ;
- la convention entre la France et
l'Espagne du 10 octobre 1995 en vue d'éviter les doubles impositions et
de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière
d'impôts sur le revenu et sur la fortune ;
- le code
général des impôts et le livre des procédures
fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Après
avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Olivier
Japiot, conseiller d'Etat,
- les conclusions de Mme Marie-Astrid
Nicolazo de Barmon, rapporteur public ;
La parole ayant
été donnée, avant et après les conclusions,
à la SCP Boré, Salve de Bruneton, avocat de la
société Santander Pensiones SA EGFP ;
Sur le pourvoi
de la société requérante :
1. Considérant
qu'aux termes du 2 de l'article 119 bis du code général des
impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : "
Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu
à l'application d'une retenue à la source dont le taux est
fixé par l'article 187-1 lorsqu'ils bénéficient à
des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en
France. (...) " ; qu'en vertu du 1 de l'article 187 du même code, le taux
de la retenue à la source est fixé, sauf pour les exceptions
qu'il énumère, à 25 % des revenus concernés ;
qu'aux termes du 5 de l'article 206 du même code, dans sa
rédaction alors applicable : " (...) les associations et
collectivités non soumis à l'impôt sur les
sociétés en vertu d'une autre disposition sont assujettis audit
impôt en raison : / (...) c. Des revenus de capitaux mobiliers dont ils
disposent, à l'exception des dividendes des sociétés
françaises, lorsque ces revenus n'entrent pas dans le champ
d'application de la retenue à la source visée à l'article
119 bis (...) " ; qu'en vertu du 5° bis du 1 de l'article 207, les
organismes sans but lucratif mentionnés au 1° du 7 de l'article 261
sont exonérés d'impôt sur les sociétés pour
les opérations à raison desquelles ils sont
exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'aux termes
du 1 de l'article 56 du traité instituant la Communauté
européenne, alors en vigueur, devenu l'article 63 du traité sur
le fonctionnement de l'Union européenne : " Dans le cadre des
dispositions du présent chapitre, toutes les restrictions aux mouvements
de capitaux entre les États membres (...) sont interdites " ;
2.
Considérant que si, en vertu des dispositions du c du 5 de l'article 206
du code général des impôts, combinées avec celles de
son 1 et celles du 5° bis du 1 de l'article 207, un organisme
établi en France ayant pour objet de servir des pensions de retraite,
tel qu'une caisse de retraite de base ou complémentaire ou une
société mutualiste, dont la gestion est
désintéressée et dont les activités non lucratives
restent significativement prépondérantes, est assujetti à
l'impôt sur les sociétés à raison des revenus de
capitaux mobiliers dont il dispose, les dividendes de sociétés
établies en France perçus par cet organisme ne sont pas
imposables ; que l'application de la retenue à la source au versement de
dividendes de sociétés françaises à des organismes
installés dans un autre État membre remplissant les mêmes
conditions constitue ainsi une restriction aux mouvements de capitaux ; que le
régime d'exonération prévu par les articles 206 et 207 du
code général des impôts étant applicable à
des associations, fondations et autres organismes à raison du
caractère non lucratif de leur activité et non d'une charge
d'intérêt général qui pèserait sur les seuls
organismes résidents de France, cette restriction à la
liberté de circulation des capitaux ne saurait être
justifiée, pour ce motif, par l'existence d'une différence de
situation objective entre organismes français et espagnols ; qu'ainsi,
et faute que soit établie l'existence d'une raison impérieuse
d'intérêt général, cette restriction
méconnaît les stipulations de l'article 56 du traité
instituant la Communauté européenne en tant qu'elle prive tout
organisme installé dans un autre État membre de la faculté
d'apporter la preuve qu'il pourrait bénéficier, s'il était
établi en France, de l'exonération d'impôt sur les
sociétés prévue au c du 5 de l'article 206 à raison
de la perception de dividendes de sociétés françaises ;
qu'il appartient, à cette fin, à cet organisme d'établir,
d'une part, que sa gestion présente un caractère
désintéressé et, d'autre part, que les services qu'il rend
ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique
d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises
commerciales exerçant une activité identique ; que, toutefois,
même dans le cas où cet organisme intervient dans un domaine
d'activité et dans un secteur géographique où existent des
entreprises commerciales, il peut bénéficier de cette
exonération s'il exerce son activité dans des conditions
différentes de celles des entreprises commerciales, soit en
répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le
marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement
accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment
en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel
et, à tout le moins, des tarifs modulés en fonction de la
situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas
recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins
de l'information du public sur les services qu'il offre ;
3.
Considérant que la cour administrative d'appel de Versailles a
relevé que si, en vertu de la législation espagnole, les
contributions annuelles versées par les adhérents du fonds
Santander Futuro 2015 Pensiones FP sont exonérées d'impôt
sur le revenu, que ces contributions sont plafonnées et que les sommes
placées ne peuvent être débloquées qu'en cas de
départ à la retraite, d'invalidité, de
décès, de dépendance ou de chômage, le fonds de
pension Santander Futuro 2015 Pensiones FP exerce cependant son activité
sur le marché des retraites complémentaires individuelles et
facultatives qui, en dépit des règles juridiques
spécifiques ainsi instituées par le législateur espagnol,
permet aux fonds de pension de type individuel de se livrer à une
concurrence entre eux sur l'ensemble du territoire de cet État ; qu'elle
a également constaté que les besoins de prestations de retraite
complémentaires sont couverts en Espagne par de multiples fonds de
pension de type individuel, lesquels sont promus et gérés par des
sociétés commerciales ; qu'elle a jugé qu'il
n'était pas établi que le fonds Santander Futuro 2015 Pensiones
FP s'adresserait à un public présentant des besoins particuliers,
en pratiquant notamment des tarifs inférieurs à ceux du secteur
concurrentiel, ni que la société chargée de sa gestion
recourrait à des méthodes autres que commerciales pour assurer la
rentabilité des investissements réalisés pour le compte du
fonds et pour maintenir le niveau des prestations dues à ses
adhérents ; qu'elle en a déduit que les prestations servies par
ce fonds devaient être regardées comme étant offertes en
concurrence avec celles qui sont proposées au même public par les
autres entreprises commerciales gestionnaires de fonds de pension de type
individuel :
4. Considérant que seuls les régimes de
retraite de base et complémentaire à affiliation
légalement obligatoires sont susceptibles d'être regardés
comme ayant un objet social à but non lucratif dans le secteur des
prestations de retraite ; que la circonstance que le législateur
espagnol ait instauré des mesures d'incitation fiscales à la
souscription des fonds de pension individuels est inopérante, dès
lors que les organismes de retraite surcomplémentaires en France
bénéficient d'aides équivalentes qui ne sont pas de nature
à les rapprocher des régimes de retraite légalement
obligatoires ; que, par suite, la cour n'a pas commis d'erreur de droit ni
inexactement qualifié les faits qu'elle a souverainement
appréciés, sans les dénaturer, en jugeant qu'il n'existait
pas de différence de situation objective entre ces organismes
français et le fonds de pension individuel, à caractère
facultatif, qu'elle gère en Espagne ;
5. Considérant que
le motif par lequel la cour, après avoir refusé de faire droit
à la demande de restitution en accueillant le moyen du ministre
tiré de la nature des services rendus, s'est prononcée " au
surplus " sur le caractère désintéressé de la
gestion était surabondant ; que, par suite, les moyens dirigés
contre ce motif de l'arrêt attaqué sont inopérants ;
6. Considérant qu'il résulte de ce qui
précède que le pourvoi de la société Santander
Pensiones SA EGFP doit être rejeté ;
Sur le pourvoi
incident du ministre :
7. Considérant qu'aux termes du 1 de
l'article 4 de la convention fiscale franco-espagnole du 10 octobre 1995 : " Au
sens de la présente convention, l'expression " résident d'un
État contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la
législation de cet État, est assujettie à l'impôt en
raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de
direction ou de tout autre critère de nature analogue. (...) " ; qu'aux
termes l'article 10 de cette convention : " 1. Les dividendes payés par
une société qui est un résident d'un État
contractant à un résident de l'autre État contractant sont
imposables dans cet autre État. / 2. a) Les dividendes mentionnés
au paragraphe 1 sont aussi imposables dans l'État contractant dont la
société qui paie les dividendes est un résident, et selon
la législation de cet État, mais si la personne qui reçoit
les dividendes en est le bénéficiaire effectif, l'impôt
ainsi établi ne peut excéder 15 % du montant brut des dividendes
(...) " ;
8. Considérant que les stipulations de l'article 4 de
la convention fiscale franco-espagnole citées ci-dessus doivent
être interprétées conformément au sens ordinaire
à attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la
lumière de leur objet et de leur but ; qu'il résulte des termes
mêmes de ces stipulations, qui définissent le champ d'application
de la convention, conformément à son objet principal qui est
d'éviter les doubles impositions, que les personnes qui ne sont pas
soumises à l'impôt en cause par la loi de l'Etat concerné
à raison de leur statut ou de leur activité ne peuvent être
regardées comme assujetties au sens de ces stipulations ; que,
d'ailleurs, le a de l'article 9 du protocole annexé à cette
convention précise que, s'agissant des organismes de placement collectif
en valeurs mobilières, ils peuvent bénéficier de certaines
stipulations de celle-ci, alors même qu'ils ne seraient pas assujettis
à un impôt visé à l'article 2 de la convention ;
que, dès lors, une personne exonérée d'impôt dans un
Etat contractant à raison de son statut ou de son activité ne
peut être regardée comme assujettie à cet impôt au
sens du 1 de l'article 4 de cette convention, ni, par voie de
conséquence, comme résident de cet Etat ; qu'il suit de là
que la cour a commis une erreur de droit en jugeant que la circonstance que les
fonds de pension espagnols soient soumis à l'impôt sur les
sociétés espagnol à un taux égal à
zéro n'était pas de nature à leur faire perdre la
qualité d'assujetti à l'impôt au sens de la convention
franco-espagnole ;
9. Considérant qu'il résulte de ce qui
précède que le ministre des finances et des comptes publics est
fondé à demander l'annulation de l'arrêt qu'il attaque en
tant qu'il n'a pas intégralement fait droit à son recours ;
Sur les conclusions présentées au titre de l'article L.
761-1 du code de justice administrative :
10. Considérant que ces
dispositions font obstacle à ce qu'une somme soit mise à ce titre
à la charge de l'État ;
D E C I D E
:
--------------
Article 1er : Le pourvoi de la société
Santander Pensiones SA EGFP est rejeté.
Article 2 : L'arrêt
n° 12VE03166 du 11 juin 2013 de la cour administrative d'appel de
Versailles est annulé en tant qu'il n'a pas intégralement fait
droit au recours du ministre de l'économie et des finances.
Article 3
: L'affaire est renvoyée, dans cette mesure, à la cour
administrative d'appel de Versailles.
Article 4 : La présente
décision sera notifiée à la société
Santander Pensiones SA EGFP et au ministre des finances et des comptes
publics.