III. EXAMEN EN COMMISSION DU 11 AVRIL 2018
Réunie le mercredi 11 avril 2018, sous la présidence de M. Vincent Éblé, président, la commission a examiné le rapport et le texte de la commission relatifs au projet de loi autorisant la ratification de la convention multilatérale pour la mise en oeuvre des mesures relatives aux conventions fiscales pour prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert des bénéfices.
M. Vincent Éblé , président . - Le 21 mars dernier, notre commission organisait une table ronde sur le thème de l'adaptation des règles de l'impôt sur les sociétés au nouveau contexte international et européen. À cette occasion, la convention multilatérale destinée à prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert des bénéfices, dite convention BEPS ( base erosion and profit shifting ), avait été évoquée à plusieurs reprises par les intervenants, pour en souligner les apports ou les limites, notamment au regard de la nécessaire contribution de l'économie numérique au paiement de l'impôt. Nous examinons aujourd'hui le projet de loi autorisant la ratification de cette convention multilatérale.
M. Albéric de Montgolfier , rapporteur général . - Nous sommes saisis du projet de loi autorisant la ratification de la convention multilatérale pour la mise en oeuvre des mesures relatives aux conventions fiscales pour prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices, dite convention BEPS.
Cette convention, signée à Paris le 7 juin 2017 par 68 juridictions, vise à intégrer certaines dispositions figurant parmi les 14 actions du projet dit BEPS conduit par l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE). Au 22 mars dernier, elle réunissait la signature de 78 États, dont cinq l'ont déjà ratifiée, ce qui permet son entrée en vigueur au 1 er juillet 2018. Pascal Saint-Amans, directeur du centre de politique et d'administration fiscale de l'OCDE, était venu nous présenter ce texte peu de temps après sa signature.
Conduit par l'OCDE à l'initiative du G20, le projet BEPS vise à actualiser les règles du système fiscal international, afin de supprimer notamment les vides laissés par la législation en vigueur et que certains acteurs exploitent pour réduire leur niveau d'imposition.
Les recommandations du « paquet BEPS » n'abordent toutefois pas la question du régime fiscal applicable au secteur numérique. Son action 1 prévoit seulement la remise d'un rapport sur le sujet.
Le sujet est complexe et les enjeux s'avèrent cruciaux à plus d'un titre. Je m'arrêterai principalement sur deux défis majeurs.
Tout d'abord, la mise en oeuvre effective des recommandations du « paquet BEPS ». La France a déjà intégré dans son droit plusieurs dispositions, par exemple pour les déclarations d'activité pays par pays. De même, l'Union européenne a adapté son cadre juridique avec la directive contre l'évasion fiscale, dite « ATAD » ( anti tax avoidance directive ), du 12 juillet 2016, dont nous devons transposer les dispositions d'ici la fin de l'année.
Plusieurs recommandations du projet BEPS nécessitent la modification des conventions fiscales bilatérales. Quatre actions sur les quinze du paquet BEPS sont ainsi concernées : l'action 2 sur la neutralisation des effets des montages hybrides, l'action 6 sur l'utilisation abusive des conventions fiscales, l'action 7 sur l'utilisation artificielle du statut d'établissement stable et l'action 14 sur les mécanismes de règlement des différends. En procédant selon la méthode traditionnelle de négociation, convention par convention, de nombreuses années auraient été nécessaires pour tirer les conséquences du projet BEPS dans chaque convention. La lutte contre les phénomènes d'évitement de l'impôt en aurait été fragilisée.
C'est dans ce cadre que s'inscrit l'instrument multilatéral, signé par la France en juin 2017, dont il nous est proposé d'autoriser la ratification aujourd'hui. Cet outil inédit en matière fiscale a été prévu par l'action 15 du projet BEPS. Il permet, tout en préservant la souveraineté fiscale des États, de procéder aux modifications des conventions fiscales. Il est le fruit de plusieurs mois de travail technique puis de négociations réunissant 99 États.
La préservation de notre base d'imposition nationale et de nos recettes fiscales constitue un second défi.
Quoique multilatéral, l'instrument consacre la dimension bilatérale des relations fiscales, puisqu'il ne les remplace pas mais s'y superpose. Il s'agit en quelque sorte d'un calque à apposer sur chaque convention fiscale bilatérale, dont il modifie certaines stipulations.
Cet instrument s'inscrit donc dans les stratégies fiscales mises en oeuvre lors de la négociation de chaque convention fiscale.
Les modalités d'articulation de la convention multilatérale avec les conventions fiscales bilatérales sont complexes à trois égards. Premièrement, seules les conventions fiscales notifiées par les deux parties entrent dans le champ de l'instrument multilatéral. Deuxièmement, seules les dispositions de ces conventions effectivement visées par les deux parties sont susceptibles d'être modifiées. Troisièmement, pour être effectivement touchées par la convention multilatérale, les deux parties doivent avoir formulé des réserves ou des options qui le permettent.
Or, sur trente-neuf articles de l'instrument, seuls trois relèvent de normes minimales ne pouvant faire l'objet de réserves. Pour obtenir davantage de flexibilité et agréger le maximum de relations bilatérales entre États, c'est une convention multilatérale « à la carte » qui a été conclue, laissant une grande flexibilité aux États.
De ces principales caractéristiques, je retiendrai principalement deux points de vigilance.
D'abord, il y a un risque d'effets non anticipés. De façon générale, les changements apportés par l'instrument multilatéral au sein de chaque convention fiscale pourraient se traduire par une modification de son équilibre initial. Ce risque avait en particulier été soulevé par les États-Unis lors des travaux préparatoires.
En outre, la portée de l'instrument est susceptible d'évoluer au gré des modifications des conventions fiscales et sous l'effet des réserves et options formulées tant par la France que par ses partenaires conventionnels. Si la France a dressé une liste de quatre-vingt huit conventions fiscales qu'elle entend couvrir par l'instrument multilatéral, seule une cinquantaine d'entre elles seraient, en l'état des signatures, effectivement modifiées.
Il en résulte une double difficulté : d'abord, pour les acteurs économiques, qui pourraient davantage méconnaître l'interprétation des dispositions conventionnelles que les administrations fiscales seraient susceptibles de retenir ; ensuite, pour le Parlement, qui autorise la ratification d'un instrument qui peut être loin de son état final d'impact.
En second lieu, il y a un risque que la conception initiale de la convention multilatérale soit trop large. À l'occasion de la signature de la convention multilatérale, la France a fait part de ses réserves, options et notifications provisoires. Ces choix peuvent encore être modifiés et ne deviendront définitifs qu'à l'occasion du dépôt des instruments de ratification.
Ces choix traduisent la conception très large de la convention retenue par la France, comme Pascal Saint-Amans lui-même l'a souligné devant notre commission en juin dernier. Les réserves, qui permettent ou non l'application d'un article optionnel, ne peuvent plus, une fois rendues définitives, être modifiées que dans un sens moins restrictif.
À cet égard, la partie de la convention multilatérale concernant les établissements stables, sur laquelle la France n'a formulé aucune réserve, mérite notre attention. Elle modifie le seuil de qualification d'un établissement stable. Cependant, les conséquences qui en seront tirées pour l'attribution de profits aux nouveaux établissements stables ainsi qualifiés demeurent en négociation à l'OCDE.
Certains groupes français sont notamment inquiets en raison de l'article 14 et de la pratique du fractionnement des contrats par lots.
Il convient donc de rester vigilants, car l'absence de réserve pré-notifiée sur la qualification de l'établissement stable pourrait avoir des conséquences lourdes, tant pour les entreprises françaises, qui seraient exposées à une utilisation accrue de ces dispositions dans les pays où elles opèrent, que pour la France, dont les recettes fiscales nationales pourraient être plus ou moins réduites.
Dans ces conditions, si je vous propose d'autoriser la ratification de cette convention multilatérale, qui améliore l'application du « paquet BEPS », dans l'objectif d'une meilleure lutte contre l'évasion et la fraude fiscales, je souhaite inviter le Gouvernement à s'engager sur trois points.
En premier lieu, l'absence de consensus, à ce stade, sur les conséquences susceptibles d'être tirées des nouveaux critères de qualification d'un établissement stable doit nous conduire à envisager une position de prudence sur ces articles. Il convient de mesurer avec attention les conséquences de l'absence de réserve et d'éviter peut-être de se lier définitivement les mains sur ce sujet. La France doit utiliser la flexibilité offerte par la convention multilatérale pour privilégier une démarche certes volontariste mais aussi progressive et mesurée.
En second lieu, la sécurité juridique des acteurs économiques doit être assurée par la possibilité d'opposer à l'administration l'interprétation des dispositions des conventions fiscales telles que modifiées par l'instrument multilatéral.
Selon la direction de la législation fiscale, plusieurs documents d'information seront publiés : une fiche présentant les effets de la convention multilatérale sur chaque convention fiscale bilatérale ainsi qu'une version consolidée permettant la lecture en un document unique des dispositions conventionnelles résultant de l'articulation des deux conventions. Cependant, l'administration considère que ces documents ne relèveront pas de la doctrine fiscale et ne pourront donc pas être opposables.
J'y vois un paradoxe, car l'administration fait le choix de consolider, ce que l'OCDE ne prévoit pas, sans consacrer la valeur juridique de cette version. J'y vois également une possible source de contentieux.
En troisième lieu, il importe d'assurer une bonne information du Parlement dans le cadre de la ratification d'une convention correspondant à un instrument inédit, en particulier du fait des effets multiples et variables qu'il est susceptible d'engendrer en fonction des options et réserves qui seront réellement retenues par la France et par ses États partenaires. En conséquence, sa portée réelle nous échappe en partie au moment d'autoriser sa ratification.
Dans l'étude d'impact annexée au projet de loi, le Gouvernement indique qu'il procédera à cette information. Il vise toutefois un rapport annexé au projet de loi de finances initial qui n'est plus remis depuis 2014.
J'invite donc le Gouvernement à s'engager à remettre effectivement ce rapport à l'occasion des prochains projets de loi de finances, en le complétant pour présenter les modalités d'application de la convention multilatérale s'agissant de l'état des réserves, options et notifications formulées par la France, des conventions fiscales bilatérales couvertes et des dispositions des conventions fiscales bilatérales effectivement modifiées en fonction des réserves, options et notifications formulées par les partenaires conventionnels de la France.
M. Éric Bocquet . - On ne peut pas s'opposer à la philosophie de BEPS. Il faut tendre vers le multilatéral, et même le global : le temps du bilatéral est révolu. Je ne voudrais pas jouer les Cassandre, mais ce texte soulève tout de même quelques questions. D'abord, cela part dans tous les sens. Tout le monde bouge sur ces sujets : tant mieux ! Mais il faudrait de la coordination. Par l'OCDE, l'UE ? Sans cet effort, l'efficacité sera moindre. Nous devons songer à une coordination à l'échelle mondiale et pour les prochaines décennies. De même qu'il existe une organisation mondiale de la santé (OMS) ou une organisation mondiale du commerce (OMC), les questions fiscales doivent être envisagées par une institution globale.
Ces sujets sont en évolution constante. Partout, la fiscalité bouge -souvent dans le sens du dumping fiscal. Fixer des règles sur un terrain aussi mouvant pose problème, et il faut prendre en compte cette tendance de fond. Vous dites que revisiter les conventions bilatérales prendrait des décennies : raison de plus pour centraliser ces questions !
Je regarde la liste des 68 pays ayant signé la convention au 7 juin 2017. Y figurent Guernesey, Hong-Kong, l'île de Man, l'Irlande, Jersey, la Suisse, Monaco, Singapour... Je m'en félicite, mais quels engagements ces pays ont-ils pris exactement ?
Enfin, nous devons aller plus loin en ce qui concerne l'information du Parlement. Nous votons le budget ! Aussi faut-il associer le Parlement étroitement, et de manière permanente, à la réflexion sur les sujets fiscaux: il doit avoir voix au chapitre.
M. Marc Laménie . - Ces sujets sont complexes. Quel sera l'impact de ce texte sur nos entreprises ? Quelles sont les entreprises concernées ? De quelles masses financières parlons-nous ?
M. Yannick Botrel . - Le principe de cette convention n'est pas contestable. Elle constitue une avancée considérable sur un sujet sensible : le transfert des bénéfices des entreprises. Le fait que le numérique en soit absent m'interpelle, car c'est un sujet lourd. Pourquoi n'est-il pas traité ?
Il est vrai que l'adoption de conventions multilatérales permet d'avancer plus rapidement, et de manière plus homogène, que des discussions bilatérales, qui prennent des années. Le fait que les États-Unis ne figurent pas parmi les signataires ne relativise-t-il pas la portée de ce texte ? On sait l'unilatéralisme dont ils ont fait preuve depuis quelques années, notamment lors de conflits commerciaux où des entreprises américaines étaient impliquées.
Quant aux effets non anticipés, ils doivent être pris en compte. Ils peuvent concerner non seulement les entreprises mais aussi les particuliers. On aboutit parfois à des situations kafkaïennes : ainsi, des quelque sept cents Américains accidentels, c'est-à-dire nés aux États-Unis mais n'y vivant aucunement, auxquels le fisc américain réclame des comptes - les menaçant au besoin de fermer leurs comptes en banque.
M. Jean-Claude Requier . - Cette convention va dans le bon sens. Je pensais que le numérique y était inclus, mais il n'y est pas. Il faut continuer à avancer sur ce sujet, car c'est de là que vient la menace.
M. Charles Guené . - Les risques de conflits juridiques lors de l'application de la convention ne sont-ils pas sous-évalués ? Je me demande aussi si le « paquet BEPS » n'est pas déjà dépassé, vu que le numérique n'y est pas compris. Il est vrai que les Américains ont le sentiment qu'on fait fausse route en traitant le numérique distinctement, puisque la numérisation de l'économie sera totale. La notion même d'établissement stable sera remise en question, ce qui pourrait nous obliger à refondre la fiscalité en la déplaçant vers la consommation : déjà, les États-Unis et la Chine y réfléchissent. Comment faire de ce texte une étape dans le fil de cette évolution ?
M. Bernard Lalande . - Comme le disait Raymond Devos, une fois rien c'est rien, deux fois rien, ce n'est pas grand-chose, mais trois fois rien, on commence à discuter. Nous savons que la vertu n'est pas la première qualité des professionnels du conseil international dans le domaine de la fiscalité. Pour faire bouger les choses, il ne suffit pas d'un cri dans la basse-cour : il faut y créer un règlement. Cette convention a l'avantage de poser des principes communs. D'abord, sur la neutralisation des montages hybrides ou des utilisations abusives des conventions - deux pratiques bien connues des experts. Puis, en s'intéressant aux critères de qualification d'un établissement stable. L'OCDE est parvenue à convaincre que les États doivent adopter une convention multilatérale, c'est déjà une avancée notable. Mais nous devons rester vigilants sur la sécurité des acteurs économiques, qui ne peut être garantie que s'ils disposent d'éléments opposables aux administrations fiscales. Sinon, à quoi bon ?
M. Pascal Savoldelli . - On ne peut pas s'opposer à cette démarche, même si ce texte me paraît très prudent, puisqu'il évoque l'idée « d'inciter à mettre un frein »... Le Parlement devrait disposer d'un état des lieux des conventions bilatérales. Nous sommes tous d'accord sur le périmètre de ce texte, mais nous savons bien que, de ce point de vue, tous les pays n'ont pas le même impact. La France, en particulier, comptera beaucoup plus si elle modifie ses règles.
On évoque un manque à gagner de 100 milliards à 240 milliards d'euros par an, soit 4 % à 10 % des recettes d'impôt sur les sociétés dans le monde. Comment ce montant est-il calculé ? Si nous entrons dans un processus tendant à faire disparaître l'impôt sur les sociétés, ce calcul a-t-il encore un sens ? Des flexibilités sont prévues : je ne suis pas très enthousiaste. Quelles sont, pour la France, les marges de manoeuvre ?
M. Claude Raynal . - Ce texte est, d'abord, un pas de plus. En quelques années, les choses ont beaucoup évolué. Ce n'est pas le grand soir, mais une étape de plus. Déposerez-vous un amendement d'appel sur l'opposabilité des documents de l'administration, monsieur le rapporteur ?
M. Albéric de Montgolfier , rapporteur général . - L'enjeu est simple : l'OCDE considère que les pratiques comme les transferts de bénéfice génèrent chaque année pour les États un manque à gagner de 100 milliards à 240 milliards d'euros, soit entre 4 % à 10 % des recettes de l'impôt sur les sociétés - selon des estimations prudentes, car par définition il est difficile d'évaluer les impôts non payés. Ce texte n'est qu'une étape, en effet, mais il constitue une réelle avancée. Je me rappelle qu'en 2008, on ne pouvait pas même rêver de la fin du secret fiscal en Suisse, par exemple ! La situation a beaucoup évolué, grâce notamment au Foreign Account Tax Compliance Act (Fatca), et maintenant au projet BEPS.
S'il comporte des avancées, il suscite aussi des réserves. L'absence du numérique, d'abord. La semaine prochaine, nous débattrons de la proposition européenne de taxe à 3 % sur le chiffre d'affaires des grands groupes, voulue notamment par la France. Cette taxe, qui frapperait les groupes faisant plus de 750 millions d'euros de chiffre d'affaires au niveau mondial, dont 50 millions d'euros en Europe, rapporterait environ 5 milliards d'euros par an. En vérité, la cohérence de nos débats est mise à mal par le télescopage des initiatives : le G20, l'OCDE, l'Union européenne donnent concurremment des impulsions, sans réelle coordination.
Pour obtenir la signature du plus grand nombre possible de pays, on a accepté beaucoup de souplesse, sous la forme d'options et de réserves. Les pays les plus réticents ont signé en ne prenant qu'un socle minimal, et en émettant des réserves pour le reste des dispositions... Et les États-Unis ne vont pas signer ce texte, car ils estiment que leur réseau conventionnel leur offre déjà les outils nécessaires à lutter contre les phénomènes d'évitement de l'impôt. La question des Américains accidentels n'a rien à voir avec ce débat.
Les Gafa vont s'efforcer de tirer tout le bénéfice de la réforme fiscale américaine. Plus la peine d'aller en Irlande ou aux Pays-Bas ! Ils vont fixer leur établissement stable aux États-Unis, où le taux de l'impôt sur les sociétés a été considérablement abaissé et où les dispositions nouvelles leur permettront de rapatrier des dizaines de milliards d'euros de liquidités. Ils pourront ainsi, de surcroît, offrir un visage plus présentable à l'opinion publique. Mais c'est vrai que l'absence des États-Unis est une vraie limite à ce texte.
Celui-ci ne changera pas la vie des entreprises, ni celle des particuliers : il ne concernera que quelques grands groupes opérant à l'échelle internationale. Encore ne signifie-t-il pas la fin des paradis fiscaux ! Je vous recommande de le ratifier, tout en étant conscients de ses limites. En effet, nous devons améliorer notre vigilance sur le suivi des conventions. Il ne suffit pas qu'elles soient signées ! À cet égard, le fait qu'un rapport ne nous soit plus remis depuis 2014 constitue une alerte.
Je ne pourrai pas déposer un amendement d'appel s'agissant de l'opposabilité de l'interprétation des dispositions des conventions fiscales telles que modifiées par l'instrument multilatéral car cela ne relève pas du domaine législatif. Mais nous interrogerons le Gouvernement. Il est étrange de consolider des conventions sans les rendre opposables. Il est vrai que les instructions fiscales qui en découleront le seront.
M. Vincent Éblé , président . - Vous nous proposez donc d'adopter ce projet de loi sans modification.
Le projet de loi est adopté sans modification.