EXAMEN EN COMMISSION
Réunie le mercredi 26 mars 2025 sous la présidence de M. Claude Raynal, président, la commission a examiné le rapport de Mme Sylvie Vermeillet sur le projet de loi n° 706 (2023-2024) autorisant l'approbation de l'avenant à la convention entre la France et la Suisse du 9 septembre 1966 modifiée, en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales.
M. Claude Raynal, président. - Mes chers collègues, je salue la présence parmi nous d'une délégation de la commission des finances de l'Assemblée nationale du Bénin, dirigée par son président, et de la Cour des comptes de ce pays, représentée par son président et son procureur général. Mesdames, messieurs, chers collègues, nous sommes très heureux de vous accueillir.
Nous examinons ce matin le rapport de Sylvie Vermeillet sur le projet de loi autorisant l'approbation de l'avenant à la convention entre la France et la Suisse du 9 septembre 1966 modifiée, en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales.
Mme Sylvie Vermeillet, rapporteure. - Notre commission est saisie d'un projet de loi prévoyant l'entrée en vigueur d'un avenant à la convention fiscale franco-suisse. Composé d'un article unique, ce texte a pour objet d'autoriser l'approbation de l'avenant du 27 juin 2023, modifiant la convention fiscale bilatérale du 9 septembre 1966.
En application de l'article 53 de la Constitution, l'entrée en vigueur de certains accords internationaux, dont les conventions fiscales, est subordonnée à l'autorisation du Parlement. Les projets de loi concernés, qui ne sauraient modifier le contenu des conventions, ont pour unique objet de valider, ou de rejeter, les solutions négociées par l'exécutif.
Le Sénat se trouve être la première assemblée saisie de ce projet loi. Son adoption par le Parlement est particulièrement attendue, dès lors que l'avenant a été définitivement approuvé par un vote final de l'Assemblée fédérale suisse le 14 juin 2024.
Avant de présenter en détail le contenu de l'avenant, je voudrais revenir un instant sur les relations fiscales bilatérales entre la France et la Suisse. Cet encadrement repose non pas sur une seule convention fiscale bilatérale, comme il est d'usage, mais sur une série d'accords fiscaux et budgétaires qui établissent plusieurs régimes spécifiques. Cet enchevêtrement de textes découle de la répartition des compétences, au sein de la Confédération helvétique, entre le niveau confédéral et les cantons.
Deux accords principaux déterminent les relations fiscales bilatérales franco-suisses.
D'une part, la convention fiscale du 9 septembre 1966 fixe les règles de partage des impositions entre la France et la Suisse s'agissant de l'impôt sur le revenu, de l'impôt sur les sociétés, de la taxe sur les salaires, de l'impôt sur la fortune immobilière (IFI), ainsi que des impôts suisses équivalents. Concernant l'imposition des travailleurs transfrontaliers, la convention retient, à son article 17, un principe d'imposition dans l'État d'exercice de l'activité. C'est ce texte que vient modifier l'avenant objet du projet de loi.
D'autre part, l'accord fiscal du 11 avril 1983 établit un régime frontalier entre la France et plusieurs cantons suisses. Comme vous le savez, les notions de travailleur frontalier et transfrontalier sont distinctes. Un travailleur frontalier réside et travaille dans une zone frontalière définie par une convention bilatérale et correspondant à un régime spécial.
Par dérogation aux principes du droit fiscal international et contrairement à la convention de 1966, l'accord de 1983 retient un principe d'imposition dans l'État de résidence des rémunérations des travailleurs frontaliers. Il est applicable à huit cantons suisses : Berne, Soleure, Bâle-Ville, Bâle-Campagne, Vaud, le Valais, Neuchâtel et le Jura.
À noter qu'un accord spécifique en date du 29 janvier 1973, de nature budgétaire et non plus fiscale, concerne le seul canton de Genève qui relève de la convention de 1966. Cet accord prévoit le versement aux deux départements frontaliers du canton de Genève, l'Ain et la Haute-Savoie, d'une compensation financière équivalente à 3,5 % de la masse salariale brute des travailleurs transfrontaliers afin de financer les infrastructures bénéficiant à ces derniers.
J'en viens maintenant au détail du contenu de la convention, en insistant sur les deux principaux volets de l'avenant.
Le premier volet concerne le traitement de la problématique du télétravail des transfrontaliers. La crise sanitaire du covid-19 a conduit à un fort développement du télétravail. Or l'exercice du télétravail a pour conséquence de modifier les modalités d'imposition pour les personnes résidant dans un État et travaillant habituellement pour un employeur situé dans l'autre État. L'État d'exercice de l'activité devient, de facto, l'État de résidence.
Dans le but de neutraliser les effets fiscaux de l'essor du télétravail, la France et la Suisse ont conclu, à compter de 2020, une série d'accords amiables. En l'état du droit, deux accords en date du 22 décembre 2022 fixent les règles de partage d'imposition des activités effectuées en télétravail.
D'une part, un premier accord traite de la situation des frontaliers relevant de l'accord de 1983. Il stipule que l'exercice du télétravail, dans la limite de 40 % du temps de travail, ne remet en cause ni le statut de frontalier ni les règles d'imposition à la résidence des revenus d'activité salariée qui en découlent. Cet accord a vocation à s'appliquer de manière pérenne et il continuera de s'appliquer après l'entrée en vigueur de l'avenant du 27 juin 2023.
D'autre part, un second accord concerne les transfrontaliers régis par la convention de 1966. Il prévoit de maintenir l'imposition dans l'État de l'employeur, si le travail effectué à distance depuis l'État de résidence n'excède pas 40 % du temps de travail. Au-delà de cette limite de 40 % du temps de travail, soit environ deux jours par semaine, la rémunération de l'activité en télétravail est imposée dans l'État de résidence, et ce dès le premier jour de télétravail.
Si l'on prend un exemple concret, un transfrontalier résidant dans le Jura et travaillant à Genève qui télétravaille 38 % de son temps de travail en France sera imposé pour l'ensemble de ses rémunérations en Suisse. En revanche, s'il télétravaille en France 50 % de son temps de travail, il dépasse le seuil de 40 % : ses rémunérations afférentes à son activité en télétravail seront donc imposées en France et la Suisse ne pourra imposer que la fraction de rémunération correspondant à l'activité exercée à Genève.
Les règles prévues par l'accord de décembre 2022 sont de nature temporaire et l'avenant du 27 juin 2023 vise précisément à les intégrer et les pérenniser dans la convention de 1966.
L'intégration de ce régime fiscal du télétravail à la convention de 1966 présente deux avantages principaux.
D'abord, l'avenant de 1966 prévoit que l'État d'exercice de l'activité verse à l'État de résidence des télétravailleurs une compensation fiscale. Il s'agit d'une contrepartie au renoncement par l'État de résidence à des recettes fiscales. La compensation s'élève à 40 % des impôts dus sur les rémunérations versées à raison des activités exercées en télétravail depuis l'État de résidence. Un montant spécifique de compensation est prévu pour le canton de Genève pour tenir compte des équilibres de l'accord budgétaire de 1973.
L'avenant à la convention franco-suisse est donc plus favorable à la France que l'avenant du 7 novembre 2022 à la convention fiscale bilatérale du 20 mars 2018 entre la France et le Luxembourg, qui ne prévoyait pas un tel mécanisme de compensation fiscale.
Ensuite, l'adoption de cet avenant devrait renforcer la sécurité juridique des contribuables transfrontaliers et simplifier les règles applicables en matière d'imposition des rémunérations. Il contribuera également à désengorger le trafic routier entre la France et la Suisse, alors que 236 219 travailleurs français sont considérés comme frontaliers.
Toutefois, je tiens à tempérer cette appréciation par deux points d'attention.
Premièrement, le Gouvernement n'a pas été en mesure de fournir une évaluation précise des conséquences de l'avenant pour nos recettes fiscales. La faiblesse de l'étude d'impact du projet de loi est d'autant plus regrettable que la Cour des comptes, dans un référé de 2017, soulignait déjà l'insuffisance de l'expertise économique préalable à la négociation des conventions fiscales.
Deuxièmement, l'application de l'avenant devra faire l'objet d'un suivi attentif quant à la mise en oeuvre du mécanisme d'échange automatique d'informations, prévue pour 2026, et de la règle des dix jours de mission temporaire assimilable à du télétravail, qui suscite quelques inquiétudes - légitimes - de la part des transfrontaliers.
Le second volet de l'avenant de juin 2023 consiste en une mise à jour partielle de la convention de 1966 aux derniers standards de l'OCDE. L'avenant poursuit ainsi le travail de modernisation du réseau conventionnel français.
Pour rappel, deux instruments de l'OCDE orientent désormais la politique conventionnelle française en matière fiscale. Il s'agit tout d'abord du modèle de convention fiscale de l'OCDE, mis à jour en 2017, d'une part, et de l'instrument multilatéral de l'OCDE, issu du plan d'action pour lutter contre l'évitement fiscal et moderniser le droit fiscal international, mieux connu sous son acronyme anglais Beps, d'autre part. La Suisse ne considérant pas la convention de 1966 comme étant couverte par l'instrument multilatéral de l'OCDE, il a été nécessaire d'inscrire ses apports directement dans la convention bilatérale.
En premier lieu, l'avenant reprend les principales stipulations du modèle de convention de l'OCDE. En particulier, il intègre : une mise à jour du préambule de la convention au regard de l'objectif de lutte contre l'évasion et la fraude fiscale ; une clause générale anti-abus pour lutter contre les montages fiscaux abusifs ; une modernisation de la procédure de règlement des différends : et un mécanisme d'ajustement corrélatif pour éviter les phénomènes de double imposition des bénéfices des entreprises. En dépit de cette mise à jour, la convention de 1966 conserve des stipulations qui diffèrent du modèle de convention de l'OCDE.
En second lieu, l'avenant intègre à la convention de 1966 un nouvel article, à la demande de la Suisse, permettant de garantir l'applicabilité des règles du « pilier 2 » de l'OCDE relatives à l'imposition minimale des entreprises.
Pour conclure, l'accord trouvé entre la France et la Suisse me paraît, modulo les réserves précédemment indiquées, équilibré et de nature à renforcer la sécurité juridique de nos contribuables transfrontaliers, d'une part, et à moderniser le cadre de nos relations fiscales bilatérales au regard des derniers standards internationaux, d'autre part.
Je vous propose par conséquent d'émettre un avis favorable à l'entrée en vigueur de l'avenant du 27 juin 2023 à la convention franco-suisse de 1966, c'est-à-dire d'adopter le présent projet de loi sans le modifier.
M. Claude Raynal, président. - On voit bien la complexité de ce type de convention et on touche clairement du doigt, avec ce texte et cette barre de 40 % de télétravail, la question des effets de seuil...
Sans être provocateur, quel pays choisir pour être imposé ?
M. Jean-François Husson, rapporteur général. - Si ce type de convention doit être formellement approuvé par le Parlement, on voit bien qu'il s'agit en fait d'une simple information...
La France a la particularité d'avoir des frontières avec de nombreux voisins, nous avons donc à gérer plusieurs bassins d'emploi qui sont à cheval sur plusieurs pays. En raison de l'histoire, les conventions fiscales avec ces voisins reposent sur des mécanismes différents ; pour la Suisse, la particularité supplémentaire est que ce pays n'appartient pas à l'Union européenne. Tout cela crée une segmentation et il faut bien reconnaître qu'il est difficile de s'y retrouver.
Cet avenant concerne principalement la question du télétravail, question que nous avons déjà évoquée pour ce qui concerne le Luxembourg. Il est important de disposer de règles claires en la matière aussi. J'ai deux questions.
À quoi correspond le seuil de télétravail de 15 % choisi pour la compensation versée par le canton de Genève sur le télétravail ?
Comment les départements de l'Ain et de la Haute-Savoie gèrent-ils et répartissent-ils la compensation financière versée par le canton de Genève ?
M. Marc Laménie. - Je veux à mon tour saluer la présence de la délégation du Bénin.
Notre rapporteure a évoqué le nombre impressionnant de personnes habitant en France et travaillant en Suisse. Qu'en est-il, en sens inverse, du nombre de personnes habitant en Suisse et travaillant en France ? Quelles règles s'appliquent à elles ?
En ce qui concerne les retombées financières pour les départements de l'Ain et de la Haute-Savoie, est-ce que la région et les intercommunalités en bénéficient également ?
Mme Florence Blatrix Contat. - Cet avenant est nécessaire pour actualiser les règles et il est important de mettre à jour la convention de 1966, en y intégrant notamment des règles du « pilier 2 » de l'OCDE.
Cependant, pourquoi cette mise à jour est-elle partielle ? Quels sont les points d'achoppement ?
J'ai été alertée sur la question des dix jours de mission temporaire. Des employeurs suisses, notamment de petites ONG, semblent trouver ce dispositif complexe d'un point de vue administratif et envisagent par conséquent de moins recourir à des travailleurs transfrontaliers. Il y a certainement un besoin de simplification.
Enfin, je trouve regrettable que le Parlement ne dispose pas d'une étude d'impact satisfaisante sur les conséquences financières de ce texte, notamment pour les départements de l'Ain et de la Haute-Savoie.
M. Vincent Capo-Canellas. - Est-ce que ce texte a une incidence sur la convention fiscale existante relative à l'aéroport de Bâle - Mulhouse ?
M. Christian Bilhac. - L'étude d'impact est lacunaire, mais sait-on au moins si ce nouvel accord est favorable ou défavorable à nos finances publiques ?
Mme Ghislaine Senée. - Quels seront les mécanismes de surveillance et de contrôle de cet accord ? Je rappelle que la Cour des comptes a estimé qu'il fallait davantage de moyens de contrôle, si nous ne voulons pas que se développe une optimisation abusive.
Mme Sylvie Vermeillet, rapporteure. - Tout d'abord, c'est la résidence et le lieu d'emploi qui définissent le mode d'imposition, les gens n'ont pas le choix.
Si le nombre de frontaliers explose, c'est d'abord en raison de l'énorme différence de salaires entre la France et la Suisse : le salaire moyen côté français est de 2 300 euros contre 7 000 euros en Suisse ! Dans certains cantons, le nombre de frontaliers a été multiplié par cinq en très peu de temps et, côté français, la bande frontalière est de plus en plus large. Cela entraîne d'ailleurs des difficultés pour les employeurs français de conserver leur main-d'oeuvre ou de recruter. Face à ce phénomène, des employeurs suisses cherchent à imposer la résidence en Suisse.
Monsieur le rapporteur général, le fonctionnement des conventions fiscales est effectivement très différent selon les situations.
Avec le Luxembourg, l'accord ne prévoit pas de compensation en contrepartie d'un forfait de télétravail.
Pour les huit cantons frontaliers avec l'arc jurassien, les règles de droit international sont en fait inversées, puisque les frontaliers restent imposés en France, mais la France reverse à ces cantons une somme équivalant à 4,5 % de la masse salariale concernée, ce qui représente 320 millions d'euros par an.
Le canton de Genève a un statut plus classique : il reverse aux départements de l'Ain et de la Haute-Savoie, via le Trésor public français, l'équivalent de 3,5 % de la masse salariale. Cela résulte de l'histoire : les responsables du canton ont accepté de financer les infrastructures locales - les routes, le logement, etc. - de l'Ain et de la Haute-Savoie par le biais de ce reversement. Ce schéma est cependant assez étonnant : tant mieux pour ces deux départements, mais quid des autres territoires concernés dans la bande frontalière qui sont confrontés aux mêmes problèmes ?
Il n'y a donc pas d'homogénéité entre les cantons. Les responsables du canton de Genève sont bien conscients de la situation et ils ont tendance à vouloir grignoter le montant du reversement aux départements français.
Genève verse 346 millions d'euros par an aux deux départements au prorata du nombre de frontaliers. Si le canton ne verse rien à la région, ces deux départements répartissent une part de ces financements aux communes et aux intercommunalités. Il y a donc, vous vous en doutez, des discussions entre collectivités locales françaises pour le financement des infrastructures.
Par ailleurs, on compte quand même environ 200 000 Suisses qui travaillent en France.
La mise à jour de l'accord est partielle, parce que les négociations n'ont pas abouti.
En ce qui concerne la prise en compte du télétravail, les choses restent en fait les mêmes dans la limite de 40 % du temps de travail, sauf à Genève : là, considérant que le canton verse déjà une contribution, la nouvelle compensation ne s'appliquera que pour la seule fraction de télétravail comprise entre 15 % et 40 % du temps de travail. Ainsi, en dessous de 15 %, cette nouvelle compensation ne s'appliquera pas. La situation particulière actuelle de l'Ain et de la Haute-Savoie par rapport aux autres territoires explique certainement que ses responsables aient cédé sur ce point. J'aurais évidemment voulu avoir une estimation de ce que cela représente, parce que ce sont des sommes importantes, mais nous ne le saurons qu'a posteriori...
Par ailleurs, il n'y a pas d'incidence de ce nouvel accord sur la convention relative à l'aéroport de Bâle - Mulhouse.
Il est difficile de dire si cet accord est favorable ou non pour les finances publiques, mais je voudrais attirer votre attention sur un autre point très important : l'assurance chômage.
En Suisse, les règles de licenciement sont beaucoup plus souples qu'en France : on peut vous licencier du jour au lendemain et la compensation salariale dure au moins trois mois, mais au maximum cinq mois. Au-delà de cinq mois, la France prend en charge les allocations sur la base de l'ancien salaire du frontalier, avec un niveau moyen de salaire - je vous le disais - de 7 000 euros !
Des discussions sont en cours à ce sujet : la France envisage de continuer sur cette base, mais France Travail devrait proposer des emplois équivalents dans notre pays - avec des salaires français... - et, si le salarié en refusait un certain nombre, les allocations diminueraient. Il existe aussi des discussions sur ce sujet au niveau de l'Union européenne pour que, de manière générale, ce soit le pays de travail qui indemnise.
Or je vous rappelle que le financement de l'assurance chômage est uniquement assuré par une cotisation des employeurs de 4 %, ce qui est un peu la double peine pour les employeurs de la région qui ont déjà du mal à conserver leurs salariés ou à recruter.
J'ajoute que le manque à gagner pour la France, sur l'ensemble des États frontaliers, atteint quand même 9 milliards d'euros sur la période 2011-2023. Il faut donc faire bouger les choses !
En ce qui concerne les dix jours de mission temporaire, j'ai entendu la même chose que ce qu'a indiqué Florence Blatrix Contat. Beaucoup de salariés travaillent dans ou pour une organisation non gouvernementale, si bien que les missions à l'étranger sont fréquentes. Ce chiffre de dix jours est donc sûrement trop bas. Les stipulations de l'avenant sont claires : au-delà de dix jours, ce n'est plus du télétravail. C'est un point que je suivrai attentivement, parce que je suis certaine que cela posera des problèmes.
Cela m'amène à la question des moyens de contrôle. Je compte suivre les incidences financières de cette convention et les discussions relatives à la question de l'assurance chômage. Les négociations se font toujours à pas feutrés. Cela ne doit pas nous empêcher de procéder aux contrôles nécessaires. En tout cas, les employeurs du canton de Genève seront très vigilants sur le seuil de 15 % de télétravail, puisqu'il n'y a pas de compensation en dessous...
Mme Christine Lavarde. - Outre la question de l'assurance chômage, il me semble que se pose aussi celle de la fiscalité des revenus de placement. En effet, d'après des décisions de justice, il n'est pas possible d'imposer aux personnes qui ne bénéficient pas des prestations sociales de payer les cotisations afférentes. La fiscalité sur le patrimoine est donc réduite de moitié environ pour ces personnes par rapport à leurs voisins qui travaillent en France. Cela représente une perte de recettes qui se chiffre en milliards d'euros pour la France.
EXAMEN DE L'ARTICLE UNIQUE
Article unique
L'article unique constituant l'ensemble du projet de loi est adopté sans modification.